Sin entrar en el fondo de la cuestión planteada a la DGT en la consulta V3057-20, de fecha 13/10/2020, me gustaría exponer, partiendo de la misma, las diferencias existentes, en el ámbito del IVA, entre tres conceptos, muy unidos entre sí, pero que hay que saber diferenciar, causantes de gran confusión en el mundillo tributario.
Se trata del ejercicio del derecho a la deducción del IVA soportado, el derecho a la compensación y el derecho a la devolución.
Con carácter general, el derecho a la deducción nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles, y caduca cuanto el titular no lo hubiera ejercitado en las declaraciones-liquidaciones correspondientes a cada uno de los períodos de liquidación, ya sea en la correspondiente al periodo de liquidación en que su titular haya soportado las cuotas deducibles o en las de los sucesivos, siempre que no hubiera transcurrido el plazo de cuatro años, contados a partir del nacimiento del mencionado derecho.
Esto significa que una vez que nace el derecho a deducir el IVA soportado, el sujeto pasivo tiene hasta cuatro años para ejercitarlo.
Una peculiaridad. En los casos en que la procedencia del derecho a deducir o la cuantía de la deducción esté pendiente de una resolución administrativa o jurisdiccional, el derecho a la deducción caducará cuando hubiesen transcurrido cuatro años desde la fecha en que la resolución o sentencia sean firmes.
Para poder ejercitar el derecho a la deducción, eso sí, deberán contabilizarse correctamente las cuotas soportadas en los libros registros obligatorios, así como reflejarse en la declaración-liquidación del Impuesto.
¿Y qué ocurre si se pretende ejercitar el derecho a la deducción transcurridos 4 años desde su devengo? No es posible tal deducción, porque el derecho ha caducado. Ni procede ejercitarlo, ni compensarlo, ni solicitar la devolución de las cuotas soportadas.
Un segundo concepto es el derecho a la compensación, que ocurre cuando la cuantía de las cuotas soportadas cuyo derecho a deducir se ha ejercitado ya, no está pendiente de ejercitar, supera el importe de las cuotas devengadas en el mismo periodo de liquidación. El exceso que se produce podrá ser compensado en las declaraciones-liquidaciones posteriores, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años contados a partir de la presentación de la declaración-liquidación en que se origine dicho exceso.
En definitiva, y dejando al margen lo que más adelante comentaré, no puedo estar compensando in eternum el exceso de cuotas soportadas sobre las cuotas repercutidas, sino que, llegado un momento, tendré que ejercitar el derecho a la devolución de las mismas.
Y aquí surge el tercer concepto, el derecho a la devolución del saldo existente a favor del sujeto pasivo, que absorbe al derecho a compensar el exceso. Ya no cabe la compensación, se producirá la devolución.
Pero, ¿qué ocurre si transcurren cuatro años desde la fecha de presentación de la declaración en que se originó el exceso de cuotas a compensar y el sujeto pasivo no ha podido compensar esos excesos ni ha optado por solicitar su devolución? ¿Pierde el sujeto pasivo el derecho a recuperar esas cuotas o la Administración tiene la obligación de devolvérselas?
El Tribunal Supremo, en Sentencia de 4/7/2007 y, posteriormente, reiterando su doctrina, en otras de 24/11/2010 y 23/12/2010, y de la mano el TEAC, modificando su criterio inicial, acude a la Sexta Directiva, y grita bien alto el principio esencial del IVA: su NEUTRALIDAD, que se materializa en la deducción del IVA soportado.
Dicho principio de neutralidad (i) ofrece a los sujetos pasivos la posibilidad de compensar en un plazo de cuatro años el exceso de cuotas soportadas sobre las repercutidas, pero, en ningún caso, les puede privar de obtener la devolución de las cuotas para las que no hayan obtenido la compensación; (ii) no hay caducidad del derecho a recuperar los excesos no deducidos, aunque sí pérdida del derecho a compensar en períodos posteriores al plazo establecido, de forma que cuando no exista posibilidad para el sujeto pasivo de ejercitar la compensación por transcurso del plazo fijado, la Administración debe devolver el exceso de cuota no deducido; y (iii) no arbitrar algún medio para recuperar el crédito frente a la Hacienda Pública generaría un enriquecimiento injusto para la Administración Otra cuestión será el modo en que se ha de proceder a la devolución.
En definitiva, transcurridos cuatro años sin que se haya podido compensar el exceso y sin que se haya solicitado la devolución, el consultante podrá solicitar la devolución durante el plazo señalado por la Ley General Tributaria para la prescripción de este derecho.
Traducido a nuestro idioma, y aunque esta afirmación pueda causar asombro, un IVA soportado en febrero de 2021, puede deducirse en febrero de 2025 y compensarse durante cuatro años, hasta solicitar la devolución del mismo en 2029. Anda que no da juego el IVA!!!
