Un claro ejemplo de quién ha mandado y manda hoy en día en el ámbito del IVA es el caso que expongo a continuación, donde la Ley 37/1992, del IVA español (LIVA) establece una cosa, y el TSJUE concluye lo contrario, prevaleciendo la opinión de éste último.
Una sociedad establecida en el territorio de aplicación del IVA español, se dedica a la prestación de servicios de alojamiento hotelero, en concreto a una entidad residente en Alemania, que resultaron impagados. La entidad alemana fue declarada en concurso por un juzgado alemán con posterioridad al devengo de dichas prestaciones de servicios.
Se cuestiona a la DGT si resulta procedente la modificación de la base imponible relativa a dichas prestaciones de servicios en virtud de lo dispuesto en el artículo 80. Tres LIVA.
El artículo 80. Tres LIVA, relativo a la modificación de la base imponible establece que “la base imponible podrá reducirse cuando el destinatario de las operaciones sujetas al Impuesto no haya hecho efectivo el pago de las cuotas repercutidas y siempre que, con posterioridad al devengo de la operación, se dicte auto de declaración de concurso. La modificación, en su caso, no podrá efectuarse después de transcurrido el plazo de dos meses contados a partir del fin del plazo máximo fijado (…).
Y el apartado Cinco. 2ª matiza: “En relación con los supuestos de modificación de la base imponible comprendidos en el apartado tres (…), se aplicarán las siguientes reglas:
1.ª No procederá la modificación de la base imponible en los casos siguientes:
2.ª Tampoco procederá la modificación de la base imponible cuando el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla. (…)”.
Siguiendo el anterior razonamiento, la DGT, en consulta número V0027-20, concluyó que “la consultante podrá modificar la base imponible correspondiente a las operaciones cuya contraprestación ha resultado parcialmente impagada por el destinatario en situación concursal siempre y cuando concurran los previstos en la Ley y Reglamento del IVA anteriormente expuestos y, en particular, siempre que el destinatario de las operaciones esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, en Canarias o en Ceuta y Melilla.”
Parece clara la conclusión: en la medida que el destinatario de la operación está establecido en Alemania, es decir, no lo está en el territorio de aplicación del Impuesto, en Canarias o en Ceuta y Melilla, no cabe modificar la base imponible del IVA.
Pero en el IVA siempre hay un No obstante, y en este caso referido a una reciente Sentencia del TSJUE (Auto de 29/04/2020, asunto C-756/19, Ramada Storax, S.A), en un supuesto de hecho análogo al presente en el que una entidad portuguesa había realizado diversas entregas de bienes a una entidad española, devengándose el correspondiente IVA portugués, que finalmente resultaron incobrables como consecuencia del procedimiento concursal desarrollado por la autoridad judicial española. La entidad portuguesa, tras finalizar el procedimiento concursal de la entidad destinataria, solicitó a la Autoridad Tributaria en la declaración periódica del IVA portugués la devolución de las cuotas incobrables del impuesto de dichas operaciones siendo, en un primer momento, denegada dicha solicitud.
¿Y qué concluyó el TSJUE? Que la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28/11/2006, relativa al sistema común del IVA, se opone a una legislación de un Estado Miembro a causa de la cual el derecho a la reducción del IVA pagado y relativo a créditos considerados incobrables como consecuencia de un proceso de insolvencia es denegado al sujeto pasivo cuando la incobrabilidad de los créditos en cuestión haya sido declarada por un órgano jurisdiccional de otro Estado Miembro con fundamento en el derecho vigente en este último Estado.
En este caso la DGT ha reaccionado con rapidez, y en contestación a consulta V3346-20, de fecha 12/11/2020, por remisión a lo señalado por el TSJUE concluye que “será de aplicación el supuesto de modificación de la base imponible previsto en el artículo 80.Tres de la Ley del IVA en los supuestos de créditos que pasen a ser considerados incobrables como consecuencia de un proceso de insolvencia declarado por un órgano jurisdiccional de otro Estado miembro cuando se trate de procedimientos de insolvencia a los que resulte de aplicación el Reglamento (UE) 2015/848 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 20 de mayo de 2015, sobre procedimientos de insolvencia”.
Se da por descontado, y así lo recalca la DGT, que será necesario que se cumplan el resto de los requisitos establecidos en nuestra normativa, en concreto, el cumplimiento del plazo establecido en el artículo 80. Tres para proceder a la modificación de la base imponible, pero este será otro motivo de batalla.
En definitiva, la DGT concluye que “aunque la regla 2ª del artículo 80.Cinco, dispone que no resultarán de aplicación los supuestos de modificación de la base imponible del Impuesto previstos en los artículos 80.Tres y 80.Cuatro cuando el destinatario de las operaciones no esté establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, ni en Canarias, Ceuta o Melilla, de conformidad con el auto del Tribunal en los supuestos de modificación de la base imponible del Impuesto en los términos previstos en el artículo 80.Tres de la Ley del IVA para los supuestos de créditos considerados incobrables como consecuencia de un proceso de insolvencia declarado por un órgano jurisdiccional de otro Estado miembro, en las condiciones señaladas, este requisito se entenderá cumplido cuando el destinatario se encuentre establecido en otro Estado miembro”.
