En el artículo de hoy voy a traer a colación una situación que se da frecuentemente y que, desde el punto de vista del contribuyente, en muchas ocasiones no se trata adecuadamente, dando pie a que la Agencia Tributaria reaccione y no admita, y con razón, la deducibilidad de las cuotas del IVA presumiblemente soportadas.
Me refiero a las cuotas soportadas derivadas de contratos de suministros en general, ya sean de electricidad, agua, gas, telefonía, y que en determinados sectores económicos son de una cuantía voluminosa.
El punto de partida es el concepto de devengo tributario, regulado en el artículo 21 de la Ley General tributaria, que lo define como el momento en que se entiende realizado el hecho imponible y, consecuentemente, nace la obligación de tributar, por el impuesto en cuestión.
En nuestro caso, centrándonos en el devengo del IVA en los suministros, existe una regla especial en el artículo 75 de la Ley del IVA, que indica: “En los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción”.
Lo que nos indica esta regla especial es que, en este tipo de contratos el IVA se devenga cuando es exigible el suministro al destinatario de la operación, no cuando se presta el mismo.
Ante esta tesitura, y utilizando un ejemplo, si analizamos una factura emitida por una entidad suministradora de electricidad, nos encontramos tres fechas en la misma: (i) fecha emisión, 25/12/2022; fecha período de consumo, 24/11/2022 al 24/12/2022; y (iii) fecha cobro recibo, 02/01/2003.
¿En qué fecha se devenga el IVA en estos casos? ¿El 25/12/2022? No, craso error. Hola Agencia tributaria ¿estás ahí? Pero es lo habitual por la tendencia a contabilizar el gasto en el ejercicio 2022, registrando la factura en la fecha de emisión de la misma, y deduciendo, a su vez, el IVA soportado de la misma. Grave error, ya que el IVA, como hemos indicado anteriormente, se devenga en el momento de su exigibilidad, y en estos casos la exigibilidad es la fecha en que la factura se pasa al cobro, el 02/01/2023, por lo que pasamos de un período de declaración (4T-2022) a otro (1T-2023).
¿Y qué consecuencias trae consigo este error? Los artículos 94. Tres y 98. Uno de la Ley del IVA son concluyentes: “En ningún caso procederá la deducción de las cuotas en cuantía superior a la que legalmente corresponda ni antes de que se hubiesen devengado con arreglo a derecho” “El derecho a la deducción nace en el momento en que se devengan las cuotas deducibles (…)”.
El IVA soportado en dicha factura será deducible a partir de enero de 2023, y no en diciembre de 2022. En global, al final, resultará neutral, pero no nos olvidemos que la Agencia Tributaria sanciona más que citas previas otorga, por lo que, pensando en empresas de sectores económicos con elevados consumos de gas y electricidad, las cuotas sancionables pueden ser considerables. Ojo a los devengos.
